ПОРЯДОК РАСЧЕТА ДОХОДОВ И РАСХОДОВ ПО ОПЕРАЦИИ ДОСРОЧНОГО ВЫКУПА ОБЛИГАЦИЙ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ ИСЧИСЛЕНИЯ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ ОРГАНИЗАЦИЙ

В случае если цена досрочного выкупа облигаций ниже цены их первичного размещения, то у организации образуется доход, учитываемый в составе доходов для целей налогообложения прибыли организаций. При этом в случае, если цена досрочного выкупа облигаций превышает цену их первичного размещения, то у организации образуется убыток, не учитываемый для целей налогообложения прибыли организаций.

Об этом Письмо Минфина РФ от 15.05.2008 N 03-03-06/2/55.

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) к внереализационным расходам относятся расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных ст. 269 НК РФ (для банков особенности определения расходов в виде процентов определяются в соответствии со ст. ст. 269 и 291 НК РФ).

В соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 291 НК РФ к расходам банков в целях гл. 25 НК РФ относятся проценты, в частности, по собственным долговым обязательствам (облигациям, депозитным или сберегательным сертификатам, векселям, займам или другим обязательствам).

Вместе с тем расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения указанных ценных бумаг у третьих лиц) и первоначальной доходности, установленной эмитентом (заимодавцем) в условиях эмиссии (выпуска, договора), но не выше фактической.

Что касается расходов в виде процентов, то как при первичном, так и при вторичном размещении облигаций такими расходами будет признаваться только сумма процентов, начисленных исходя из фактического время пользования заемными средствами и первоначальной доходности, установленной организацией в условиях эмиссии.

Особенности определения налоговой базы по операциям РЕПО с ценными бумагами установлены ст. 282 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 282 НК РФ в целях НК РФ под операцией РЕПО понимаются две заключаемые одновременно взаимосвязанные сделки по реализации и последующему приобретению эмиссионных ценных бумаг того же выпуска в том же количестве, осуществляемые по ценам, установленным соответствующим договором (договорами).

Доходы (расходы) от вышеуказанных сделок определяются для целей налогообложения прибыли организаций в соответствии с п. п. 3 и 4 ст. 282 НК РФ.

Таким образом, при соблюдении положений ст. 282 НК РФ, по нашему мнению, при совершении сделки по приобретению размещенных облигаций (первая часть РЕПО), а также последующей их продаже (вторая часть РЕПО) для целей налогообложения прибыли организаций могут быть применимы положения ст. 282 НК РФ.

В случае несоблюдения положений ст. 282 НК РФ сделку по приобретению размещенных облигаций (первая часть РЕПО), а также последующую их продажу (вторая часть РЕПО) нельзя рассматривать как досрочный выкуп облигаций с последующим их вторичным размещением, и, следовательно, положения ст. 282 НК РФ не могут быть применимы.