Судебные решения, арбитраж
Финансовая аренда (лизинг); Банковские операции; Налог на прибыль организаций; Транспортный налог
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 01 октября 2008 г.
Постановление в полном объеме изготовлено 13 октября 2008 г.
Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Михайловой Т.Л.,
судей Осиповой М.Б.,
Сурненкова А.А.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Овсянниковой Е.С.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по N 3 по Курской области на решение Арбитражного суда Курской области от 30.07.2008 года по делу N А35-1589/08-С21 (судья Ольховиков А.Н.),
принятое по заявлению закрытого акционерного общества "ГОТЭК-АВТО" к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по N 3 по Курской области об оспаривании решения налогового органа,
при участии:
- от налогового органа: Гладких С.Н., специалиста-эксперта по доверенности N 03-12/109 от 08.05.2008 г., Новиковой И.Н., специалиста 1 разряда по доверенности N 03-12/135 от 30.09.2008 г., Решетняк О.В., ведущего специалиста-эксперта по доверенности N 0312/137 от 30.09.2008 г., Чернова А.В., главного государственного налогового инспектора по доверенности N 0312/114 от 26.05.2008 г.;
- от налогоплательщика: Бушнева О.Н., адвоката по доверенности б/н от 06.05.2008 г.,
установил:
Закрытое акционерное общество "ГОТЭК-АВТО" (далее - общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Курской области с заявлением о признании недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Курской области (далее - инспекция, налоговый орган) N 09-12/07 от 18.02.2008 года о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части взыскания штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на прибыль организаций в сумме 54 559 руб., пеней по налогу на прибыль организаций в сумме 42 822 руб., налога на прибыль организаций в сумме 272 795 руб., а также в части уменьшения убытков в целях исчисления налога на прибыль организаций за 2005 г. - в сумме 1 169 208 руб., за 2006 г. - в сумме 3 555 890 руб.
Решением Арбитражного суда Курской области от 30.07.2008 года заявленные требования удовлетворены в полном объеме.
Налоговый орган, считая решение арбитражного суда первой инстанции незаконным и необоснованным, обратился с апелляционной жалобой на него, в которой ставит вопрос об отмене состоявшегося судебного акта в связи с несоответствием выводов суда, изложенных в решении, обстоятельствам дела, и неправильным применением судом норм материального права.
В обоснование апелляционной жалобы налоговый орган ссылается на неправильное применение судом нормы подпункта 2 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которой расходом в виде процентов по долговым обязательствам признается первоначальная доходность, установленная эмитентом (ссудодателем) в условиях эмиссии (выпуска, договора).
Поскольку дополнительными соглашениями к договорам займа процентная ставка за предоставление займов была увеличена по сравнению с первоначально согласованным размером процентов, по мнению инспекции, общество должно было рассчитывать расход для целей налогообложения налогом на прибыль исходя из первоначально установленной процентной ставки.
Также инспекция считает, что в нарушение главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации общество с ограниченной ответственностью "ГОТЭК-АВТО" необоснованно учло в составе расходов часть лизинговых платежей в виде амортизационных отчислений, что привело к увеличению расходов налогоплательщика и уменьшению налоговой базы по налогу на прибыль в проверяемом периоде.
По мнению инспекции, в данном случае сумму амортизационных отчислений в составе лизинговых платежей следует рассматривать как расходы на приобретение права собственности на предметы лизинга, являющиеся амортизируемым имуществом, образующие первоначальную стоимость амортизируемого имущества после перехода права собственности на него к лизингополучателю, которая включается в затраты в целях налогообложения через амортизационные отчисления.
Кроме того, инспекция расценивает взаимоотношения, сложившиеся между лизингодателем и лизингополучателем, как отношения, способные оказывать влияние на условия и экономические результаты их деятельности: возможность минимизации налога на прибыль путем увеличения расходов. Данный вывод инспекция основывает на том факте, что председатель совета директоров закрытого акционерного общества "ГОТЭК-АВТО" Чуйков В.А. является одновременно и председателем совета директоров закрытого акционерного общества "Универсальный лизинг".
Представитель налогоплательщика возразил против удовлетворения апелляционной жалобы, считая обжалуемое решение законным и обоснованным. Общество считает, что судом первой инстанции были подробно исследованы все обстоятельства данного дела, при этом налоговый орган никаких новых доводов при подаче апелляционной жалобы не заявил.
Изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, выслушав пояснения представителей налогового органа и налогоплательщика, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции следует оставить без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.
Как следует из материалов дела, в отношении закрытого акционерного общества "ГОТЭК-АВТО" межрайонной инспекцией Федеральной налоговый службы N 3 по Курской области на основании решения N 09-10/87 от 17.09.2007 года была проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления, удержания, полноты и своевременности уплаты налогов, результаты которой оформлены актом N 09-08/01 от 15.01.2008 года.
По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Курской области принято решение N 09-12/07 от 18.02.2008 г. "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", в соответствии с которым закрытое акционерное общество "ГОТЭК-АВТО", в том числе, привлечено к налоговой ответственности за неуплату налога на прибыль, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания штрафа в сумме 54 559 руб.
Кроме того, данным решением обществу доначислены налог на прибыль организаций в сумме 272 795 руб., пени по налогу на прибыль организаций в сумме 42 833 руб., а также предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета, в том числе уменьшить убытки, исчисленные по данным налогового учета при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, за 2005 год в сумме 1 169 208 руб., за 2006 год в сумме 3 555 890 руб.
Не согласившись с решением инспекции N 09-12/07 от 18.02.2008 г. "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в данной части, общество обратилось в арбитражный суд.
Удовлетворяя требования налогоплательщика, Арбитражный суд Курской области правомерно исходил из следующего.
В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой понимаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, в порядке, определяемом главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.
В силу пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). В зависимости от характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика, расходы подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
Статьей 253 Кодекса установлено, что расходы, связанные с производством и реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, прочие расходы.
Расходы, в зависимости от принятой налогоплательщиком учетной политики, признаются таковыми в отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты - метод начисления (статья 272 Налогового кодекса) или в отчетном периоде, когда произведена фактическая оплата товаров (работ, услуг) - кассовый метод (статья 273 Налогового кодекса).
Согласно подпункту 10 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество, а также расходы на приобретение имущества, переданного в лизинг. В случае, если имущество, полученное по договору лизинга, учитывается у лизингополучателя, расходами, учитываемыми в соответствии с настоящим подпунктом, признаются: у лизингополучателя - арендные (лизинговые) платежи за вычетом суммы амортизации по этому имуществу, начисленной в соответствии со статьей 259 настоящего Кодекса; у лизингодателя - расходы на приобретение имущества, переданного в лизинг.
Таким образом, при принятии в лизинг амортизируемого имущества лизингополучатель исключает из состава лизинговых платежей суммы начисленной амортизации по такому имуществу, если по условиям договора лизинга оно учитывается у него на балансе.
Под амортизируемым имуществом статьей 256 Налогового кодекса понимается имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности, используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10 000 рублей.
Статьей 257 Кодекса предусмотрено, что первоначальной стоимостью имущества, являющегося предметом лизинга, признается сумма расходов лизингодателя на его приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с настоящим Кодексом.
Пунктом 7 статьи 258 Налогового кодекса определено, что имущество, полученное (переданное) в финансовую аренду по договору финансовой аренды (договору лизинга), включается в соответствующую амортизационную группу той стороной, у которой данное имущество должно учитываться в соответствии с условиями договора финансовой аренды (договора лизинга).
В соответствии со статьей 665 Гражданского кодекса Российской Федерации, статьей 2 Федерального закона от 29.10.1998 г. N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)" по договору финансовой аренды (договору лизинга) арендодатель (лизингодатель) обязуется приобрести в собственность указанное арендатором (лизингополучателем) имущество у определенного им продавца и предоставить лизингополучателю это имущество за плату во временное владение и пользование.
Предметом лизинга, в силу статьи 3 Федерального закона "О финансовой аренде (лизинге)", могут быть любые непотребляемые вещи, в том числе предприятия и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другое движимое и недвижимое имущество, которое может использоваться для предпринимательской деятельности.
Предмет лизинга, переданный во временное владение и пользование лизингополучателю, является собственностью лизингодателя. Право владения и пользования предметом лизинга в полном объеме переходит к лизингополучателю, если договором лизинга не установлено иное (статья 11 Федерального закона от 29.10.1998 г. N 164-ФЗ).
При прекращении договора лизинга лизингополучатель обязан вернуть лизингодателю предмет лизинга в состоянии, в котором он его получил, с учетом нормального износа или износа, обусловленного договором лизинга (статья 17 Федерального закона от 29.10.1998 г. N 164-ФЗ)
В силу статьи 19 Федерального закона от 29.10.1998 г. N 164-ФЗ, договор лизинга может содержать условие о том, что предмет лизинга переходит в собственность лизингополучателя по истечении срока договора лизинга или до его истечения на условиях, предусмотренных соглашением сторон.
Согласно статье 15 Федерального закона от 29.10.1998 г. N 164-ФЗ на основании договора лизинга лизингодатель обязуется приобрести у определенного продавца в собственность определенное имущество для его передачи за определенную плату на определенный срок, на определенных условиях в качестве предмета лизинга лизингополучателю, выполнить другие обязательства, вытекающие из содержания договора лизинга; лизингополучатель обязуется принять предмет лизинга в порядке, предусмотренном указанным договором лизинга, выплатить лизингодателю лизинговые платежи в порядке и в сроки, которые предусмотрены договором лизинга, по окончании срока действия договора лизинга возвратить предмет лизинга, если иное не предусмотрено указанным договором лизинга, или приобрести предмет лизинга в собственность на основании договора купли-продажи, выполнить другие обязательства, вытекающие из содержания договора лизинга.
Статьей 28 Федерального закона от 29.10.1998 г. N 164-ФЗ под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга, в которую входит возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю, возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг, а также доход лизингодателя. В общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга, если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю. Размер, способ осуществления и периодичность лизинговых платежей определяются договором лизинга с учетом названного Федерального закона.
При этом под выкупной ценой арендованного имущества статьей 624 Гражданского кодекса Российской Федерации понимается цена, по которой стороны договорились передать в собственность арендатора имущество. Такая договоренность может включать в себя зачет в счет выкупной цены арендных или лизинговых платежей, или их части, или остаточную стоимость имущества.
На основании статьи 31 Федерального закона от 29.10.1998 г. N 164-ФЗ предмет лизинга, переданный лизингополучателю по договору лизинга, учитывается на балансе лизингодателя или лизингополучателя по взаимному соглашению. При этом амортизационные отчисления производит сторона договора лизинга, на балансе которой находится предмет лизинга.
Из изложенного следует, что лизинговый платеж по договору лизинга является единым платежом независимо от того, из каких составных частей он состоит, в том числе и от наличия в его составе выкупной цены.
В целях исчисления налога на прибыль лизинговые платежи являются расходами, связанными с производством и реализацией и подлежат учету в том налоговом периоде, к которому они относятся, в зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов.
Амортизационные же отчисления по имуществу, находящемуся в лизинге, в силу прямых указаний, содержащихся в пункте 7 статьи 258, подпункте 10 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса, статье 31 Федерального закона от 29.10.1998 г. N 164-ФЗ, начисляются той стороной договора лизинга, у которой имущество находится на балансе.
Материалами дела установлено, что закрытым акционерным обществом "ГОТЭК-АВТО" (лизингополучатель) с закрытым акционерным обществом "Универсальный лизинг" (лизингодатель) в 2005 и 2006 годах был заключен ряд договоров лизинга.
Условиями договоров лизинга устанавливалось, что исключительные права собственности на объекты лизинга принадлежат лизингодателю. Объекты, переданные лизингополучателю, учитываются на балансе лизингодателя и им же начисляется амортизация по переданным в лизинг объектам с применением линейного метода начисления амортизации и коэффициента ускорения 3.0. К лизингополучателю переходит право пользования объектами лизинга и право собственности на доходы, получаемые в результате использования объектов лизинга.
За представленное право использования объектов лизинга лизингополучатель обязался уплачивать лизингодателю лизинговые платежи ежемесячно равными платежами, исчисляемыми исходя из общей суммы лизингового платежа, определяемого договорами. В договорах также указана первоначальная балансовая стоимость объектов лизинга.
По условиям договоров лизинга результатом их исполнения должен был стать переход права собственности на объекты лизинга к лизингополучателю. При этом, согласно пунктам 13 большинства договоров лизинга, по завершении сделки лизингополучатель осуществляет выкуп предмета лизинга по остаточной стоимости или по дополнительно согласованной стоимости на основании дополнительных соглашений к договорам лизинга, заключаемых по завершении сделки.
Выкупная стоимость объектов, переданных в лизинг по договорам N ГА-21 от 16.10.2003 г. и N ГА-22 от 21.11.2003 г., была согласована сторонами и включена в общую стоимость договора лизинга.
Договорами лизинга N ГА-4 от 05.03.2001 г. и N ГА-23 от 22.12.2003 г. предусматривалась безвозмездная передача имущества, переданного в лизинг, по окончании срока действия договоров лизинга.
При определении налоговой базы по налогу на прибыль обществом, применяющим в целях налогообложения метод начисления (приказы N 160 от 31.12.2004 года и N 209 от 30.12.2005 года), в качестве расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за 2005 и 2006 годы, учтена сумма лизинговых платежей по договорам лизинга в 2005 году в сумме 1 875 846 руб., в 2006 году в сумме 3 965 262 руб.
Проанализировав нормы действующего налогового и гражданского законодательства, а также условия заключенных налогоплательщиком договоров лизинга, суд области пришел к правильному выводу о том, что названное законодательство не ограничивает право лизингополучателя в целях налогообложения налогом на прибыль учесть весь лизинговый платеж (вне зависимости от его составляющих, в том числе от включения в состав лизинговых платежей выкупной платы) в составе прочих расходов налогоплательщика, связанных с производством и реализацией.
Довод инспекции о наличии у налогоплательщика обязанности вычленить из состава лизингового платежа сумму амортизационных отчислений по полученному в лизинг имуществу как эквивалент выкупной платы и исключить ее из состава прочих расходов в целях налогообложения в качестве суммы, формирующей первоначальную стоимость амортизируемого имущества, правомерно отклонен судом области, поскольку он противоречит нормам налогового и гражданского законодательства, устанавливающим, что обязанность по начислению амортизационных платежей лежит на стороне, на балансе которой находится имущество, переданное в лизинг.
Судом установлено, что спорное имущество находилось на балансе лизингодателя, им же начислялась амортизация по этому имуществу. Налоговым органом это обстоятельство не опровергнуто.
Оценивая довод налогового органа о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить следующее.
Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53 от 12.10.2006 года "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, под которой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны, если налоговым органом не доказано обратное.
Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
При этом вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий.
Действующее законодательство возлагает на налоговые органы обязанность доказывать недобросовестность налогоплательщика. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений. При этом пунктом 1 названной статьи и пунктом 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возложена на орган, который принял решение.
Ссылаясь в качестве довода, обосновывающего получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, на то обстоятельство, что председателями совета директоров акционерных обществ "ГОТЭК-АВТО" и "Универсальный лизинг" является одновременно одно и то же физическое лицо - Чуйков В.А., налоговый орган не доказал, что данное обстоятельство могло повлиять на результаты сделок, заключенных между названными организациями.
Между тем, согласно статье 69 Закона Российской Федерации от 26.12.1995 г. N 208-ФЗ "Об акционерных обществах", правом руководить текущей деятельностью общества (в том числе представлять интересы общества и совершать сделки) наделен только единоличный исполнительный орган общества. Совет директоров акционерного общества, являющийся коллегиальным органом управления обществом, осуществляет общее руководство деятельностью общества, включая определение направлений деятельности акционерного общества.
Аналогичные положения содержатся в уставе закрытого акционерного общества "ГОТЭК-АВТО".
Доказательств того, что Чуйков В.А, являющийся председателем коллегиального органа управления акционерных обществ "ГОТЭК-АВТО" и "Универсальный лизинг", имел возможность оказывать влияние на генеральных директоров данных обществ относительно условий заключаемых ими сделок либо на экономические результаты деятельности обществ, суду не представлено.
В силу пункта 1 статьи 20 Налогового кодекса взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц. Одновременно пунктом 2 статьи 20 Налогового кодекса установлено, что суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 статьи 20 Кодекса.
Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 04.12.2003 г. N 441-О указал, что в ходе рассмотрения дела, касающегося законности и обоснованности вынесения налоговым органом решения о доначислении налогоплательщику налога и пеней, арбитражный суд может признать лица взаимозависимыми и по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 статьи 20 Налогового кодекса, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг). Однако это право может быть использовано судом лишь при условии, что эти основания указаны в других правовых актах, а отношения между этими лицами объективно могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг), в том числе в случаях совершения хозяйственным обществом сделок с заинтересованными лицами, признаваемыми таковыми законом.
В то же время, взаимозависимость юридических лиц не является нарушением законодательства, в том числе налогового, а главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации не предусмотрены особые правила определения расходов взаимозависимыми налогоплательщиками.
Признание лиц взаимозависимыми дает налоговому органу право проверять правильность применения цен по сделкам при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов и доначислять налоги и пени при наличии оснований, предусмотренных пунктом 3 статьи 40 Кодекса, на что указывал Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в пункте 2 Информационного письма от 17.03.2003 г. N 71, однако, указанное обстоятельство само по себе не может являться для признания налогоплательщика недобросовестным.
В силу изложенного, довод инспекции относительно недобросовестности налогоплательщика отклоняется за несостоятельностью, так как он носит предположительный характер и не подтверждается материалами дела.
Доказательств совершения обществом и его контрагентом согласованных действий, направленных на искусственное создание условий для получения незаконной налоговой выгоды, инспекция не представила.
Удовлетворяя требования налогоплательщика в части, касающейся внереализационных расходов, Арбитражный суд Курской области пришел к обоснованному выводу о правомерности включения обществом в состав внереализационных расходов процентов по договору займа.
Согласно материалам дела, 25.04.2006 года закрытое акционерное общество "ГОТЭК-АВТО" заключило с закрытым акционерным обществом "ГОТЭК" договор займа N 10-А на сумму 3 300 000 руб., на основании которого на счет общества "ГОТЭК-АВТО" по платежным поручениям N 1463 от 25.04.2006 года и N 1494 от 26.04.2006 года поступили суммы 2 710 000 руб. и 590 000 руб.
Первоначально по условиям данного договора за пользование денежными средствами была предусмотрена процентная ставка в размере 11 процентов годовых (пункт 1.2 договора займа).
Дополнительными соглашениями от 23.06.2006 года и от 23.10.2006 года процентная ставка за пользование займом устанавливались в размере соответственно 12.24 и 12.1 процентов годовых.
Сумма процентов, исчисленных по измененной процентной ставке и учтенных налогоплательщиком в целях налогообложения в 2006 г., составила 20638 руб.
Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 265 Кодекса в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией, в частности, расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 настоящего Кодекса, а также процентов, уплачиваемых в связи с реструктуризацией задолженности по налогам и сборам в соответствии с порядком, установленным Правительством Российской Федерации.
При этом расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного). Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения указанных ценных бумаг у третьих лиц) и первоначальной доходности, установленной эмитентом (заимодавцем) в условиях эмиссии (выпуска, договора), но не выше фактической.
В соответствии с пунктом 1 статьи 269 Кодекса (в редакции, действовавшей в проверяемый период) под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.
Расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях. Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения. При определении среднего уровня процентов по межбанковским кредитам принимается во внимание информация только о межбанковских кредитах.
При этом существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.
При отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом (включая проценты и суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц), принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в 1.1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте.
В целях настоящего пункта под ставкой рефинансирования Центрального банка Российской Федерации понимается:
- - в отношении долговых обязательств, не содержащих условие об изменении процентной ставки в течение всего срока действия долгового обязательства, - ставка рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действовавшая на дату привлечения денежных средств;
- - в отношении прочих долговых обязательств - ставка рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действующая на дату признания расходов в виде процентов.
Из совокупного толкования приведенных норм следует, что законодатель, объединяя в одном понятии "проценты" долговые обязательства стороны-должника по различного рода обязательствам, тем не менее, в целях налогообложения выделяет из них обязательства, предметом которых непосредственно являются деньги как объект гражданских прав, а также обязательства, связанные с эмиссией ценных бумаг, устанавливая для них особый порядок определения расходов, учитываемых в целях налогообложения.
Статья 142 Гражданского кодекса Российской Федерации под ценной бумагой понимается документ, удостоверяющий с соблюдением установленной формы и обязательных реквизитов имущественные права, осуществление или передача которых возможны только при его предъявлении. С передачей ценной бумаги переходят все удостоверяемые ею права в совокупности.
К ценным бумагам, в силу статьи 143 Гражданского кодекса, относятся: государственная облигация, облигация, вексель, чек, депозитный и сберегательный сертификаты, банковская сберегательная книжка на предъявителя, коносамент, акция, приватизационные ценные бумаги и другие документы, которые законами о ценных бумагах или в установленном ими порядке отнесены к числу ценных бумаг.
Виды прав, которые удостоверяются ценными бумагами, обязательные реквизиты ценных бумаг, требования к форме ценной бумаги и другие необходимые требования определяются законом или в установленном им порядке.
Статьей 2 Федерального закона от 22.04.1996 года N 39-ФЗ "О рынке ценных бумаг" под эмиссией понимается первичное размещение, последовательность действий эмитента по размещению эмиссионных ценных бумаг, установленная данным Федеральным законом.
Согласно статье 19 Федерального закона от 22.04.1996 года N 39-ФЗ процедура эмиссии эмиссионных ценных бумаг, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации, включает следующие этапы:
- - принятие эмитентом решения о выпуске эмиссионных ценных бумаг;
- - регистрацию выпуска эмиссионных ценных бумаг;
- - для документарной формы выпуска - изготовление сертификатов ценных бумаг;
- - размещение эмиссионных ценных бумаг;
- - регистрацию отчета об итогах выпуска эмиссионных ценных бумаг.
При регистрации проспекта эмиссии ценных бумаг процедура эмиссии дополняется следующими этапами:
- - подготовкой проспекта эмиссии эмиссионных ценных бумаг;
- - регистрацией проспекта эмиссии эмиссионных ценных бумаг;
- - раскрытием всей информации, содержащейся в проспекте эмиссии;
- - раскрытием всей информации, содержащейся в отчете об итогах выпуска.
Пунктом 3 статьи 17 Федерального закона от 22.04.1996 года N 39-ФЗ установлено, что эмитент не вправе изменить решение о выпуске (дополнительном выпуске) эмиссионных ценных бумаг в части объема прав по эмиссионной ценной бумаге, установленных этим решением, после государственной регистрации выпуска (дополнительного выпуска) эмиссионных ценных бумаг, т.е., условия эмиссии для всех заинтересованных лиц являются едиными и неизменяемыми.
В соответствии со статьей 807 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору займа одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.
Если иное не предусмотрено законом или договором займа, займодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определенных договором. При отсутствии в договоре условия о размере процентов их размер определяется существующей в месте жительства займодавца, а если займодавцем является юридическое лицо, в месте его нахождения ставкой банковского процента (ставкой рефинансирования) на день уплаты заемщиком суммы долга или его соответствующей части (статья 809 Гражданского кодекса Российской Федерации).
Согласно пункту 1 статьи 421 Гражданского кодекса граждане и юридические лица свободны в заключении договора, в частности, они вправе самостоятельно определять условия договора (пункт 4 статьи 421 Кодекса).
Это правило распространяется и на условие об изменении и расторжении договора. Так, согласно пункту 1 статьи 450 Кодекса по соглашению сторон могут быть изменены условия договора, а также договор может быть расторгнут.
Следовательно, условия договора займа, в том числе, в части размера процентов, зависят от воли сторон и могут быть изменены по их оглашению.
Из изложенного следует, что, ограничивая в целях определения расходов, учитываемых в целях налогообложения, размер процентов по долговым обязательствам пределами первоначальной доходности, установленной эмитентом (ссудодателем) в условиях эмиссии (выпуска, договора), законодатель имеет в виду именно проценты, начисленные эмитентом (ссудодателем) в условиях эмиссии исходя из особенностей эмиссии ценных бумаг как одностороннего юридического действия. Вследствие этого, правило о том, что при изменении доходности от первоначальной необходимо учитывать первоначальный размер доходности, установленной эмитентом (ссудодателем), но не выше фактической, относится только к эмиссии.
В отношении процентов, уплачиваемых по договору займа, действует ограничение, установленное статьей 269 Налогового кодекса и предоставляющее налогоплательщику право выбрать один из двух способов расчета предельной величины расходов, предусмотренных пунктом 1 названной статьи.
При этом, статьей 269 Кодекса (в редакции Федерального закона от 06.06.2005 года N 58-ФЗ) специально оговаривается, что в случае, если по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом, определяется применительно к ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, и речь не идет о долговых обязательствах, не содержащих условие об изменении процентной ставки в течение всего срока действия долгового обязательства, то под ставкой рефинансирования для такого обязательства в целях определения расходов понимается ставка рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действующая на дату признания расходов в виде процентов, а расходом, соответственно, будет являться фактическая ставка по договору в рублях, не превышающая действующую на дату признания расхода ставку рефинансирования Банка России, увеличенную в 1.1 раза.
Как установлено судом первой инстанции, сторонами договора займа N 10-А ль 25.04.2005 года в пункте 7 договора предусмотрена возможность внесения любых изменений и дополнений, при условии, что они совершены в письменной форме и подписаны полномочными представителями сторон.
Таким образом, суд обоснованно пришел к выводу, что стороны договора займа вправе были вносить изменения, касающиеся процентной ставки, установленной по договору займа путем заключения дополнительных соглашений в письменной форме.
Такие соглашения были заключены сторонами 23.06.2006 года и 23.10.2006 года, при этом, следует отметить, что измененная процентная ставка не превышала предельную величину процентов, которая может быть учтена в качестве расходов в целях налогообложения в соответствии с учетной политикой общества (по методу начисления).
В частности:
- - при действовавшей с 26.12.2005 года ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации 12 процентов (телеграмма ЦБ РФ от 23.12.2005 года N 1643-У) процентная ставка, предусмотренная договором займа N 10-А, составляла 11 процентов;
- - при действовавшей с 26.06.2006 года ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации 11.5 процентов (телеграмма ЦБ РФ от 23.06.2006 года N 1696-У) и предельной величине процентов 12.65, процентная ставка по дополнительному соглашению от 23.06.2006 года составила 12.24 процентов годовых;
- - при действующей с 23.10.2006 года ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации 11 процентов (телеграмма ЦБ РФ от 20.10.2006 года N 1734-У) и предельной величине процентов 12.1, процентная ставка по дополнительному соглашению от 23.10.2006 года составила 12.1 процентов годовых.
Следовательно, при получении займа и формировании расходов в целях налогообложения налогоплательщиком были соблюдены требования статьи 269 Налогового кодекса, в связи с чем оснований для признания этих расходов необоснованно завышенными у налогового органа не имелось.
Кроме того, суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить следующее.
В соответствии с положениями статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации для учета расходов (затрат) для целей налогообложения они должны быть экономически обоснованы, документально подтверждены и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Под обоснованными расходами (затратами) понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, целью которых является получение доходов, а следовательно, они должны удовлетворять принципу рациональности и обусловлены обычаями делового оборота.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Понятие "экономическая оправданность затрат" налоговым законодательством не определено, оно является оценочным, что возлагает на налоговый орган обязанности по доказыванию того обстоятельства, что учтенные налогоплательщиком в проверяемом периоде в качестве уменьшающих налогооблагаемую базу расходы были экономически неоправданны. При этом налоговое законодательство не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их целесообразности, рациональности и эффективности.
Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24.02.2004 года N 3-П, судебный контроль также не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.
В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.
Планирование предпринимательской деятельности, в том числе в отношении видов и целей деятельности и получения доходов, является исключительной компетенцией самого предприятия.
Налоговый орган не привел доказательств того, что произведенные налогоплательщиком расходы в виде процентов по долговым обязательствам и по уплате лизинговых платежей являются экономически необоснованными, либо доказательств согласованной направленности действий налогоплательщика и его контрагентов на получение необоснованной выгоды с использованием гражданско-правовых инструментов.
Документы, представленные налогоплательщиком в обоснование произведенных затрат, не имеют каких-либо противоречий и недостоверных сведений, а также неполноты отражения данных.
Основываясь на изложенном, суд апелляционной инстанции считает законным и обоснованным вывод суда первой инстанции о недоказанности налоговым органом фактов завышения налогоплательщиком в 2005 и 2006 годах убытков в целях исчисления налога на прибыль в суммах соответственно 1 169 208 руб. и 3 555 890 руб., и занижения подлежащего уплате в бюджет налога на прибыль в сумме 272 795 рублей вследствие неправомерного включения в состав расходов, учитываемых в целях налогообложения, расходов в виде лизинговых платежей и процентов за пользование заемными денежными средствами.
В силу статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации в случае уплаты причитающихся сумм налогов (сборов) в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки налогоплательщик должен уплатить пени. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, и уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.
Так как условием начисления пеней является несвоевременная уплата налога, с учетом вывода суда об отсутствии у налогового органа оснований для доначисления налога на прибыль в сумме 272 795 руб., у него также не имелось оснований и для начисления пеней в сумме 42 822 руб. за несвоевременную уплату налога в бюджет.
В соответствии со статьей 106 Налогового кодекса налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.
В силу статьи 108 Налогового кодекса никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом. Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.
Статьей 109 Кодекса установлено, что лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, в частности, в силу отсутствие события налогового правонарушения.
Поскольку материалами дела доказана правомерность включения обществом в состав расходов по налогу на прибыль лизинговых платежей, а также расходов в виде процентов по долговым обязательствам, то в действиях закрытого акционерного общества "ГОТЭК - АВТО" отсутствует событие налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации - неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий.
Следовательно, налоговым органом необоснованно начислен штраф в сумме 54 559 рублей.
Судом первой инстанции в полном объеме установлены фактические обстоятельства дела и правильно применены нормы материального права.
Нарушений норм процессуального права, являющихся, в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.
Апелляционная жалоба убедительных доводов, позволяющих отменить обжалуемое решение, не содержит, в связи с чем она не может быть удовлетворена судом апелляционной инстанции.
Учитывая результат рассмотрения дела, государственная пошлина в сумме 1000 руб., уплаченная инспекцией при подаче апелляционной жалобы, возврату не подлежит.
Руководствуясь статьями 16, 17, 258, 266 - 268, пунктом 1 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Курской области от 30.07.2008 года оставить без изменения, а апелляционную жалобу межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Курской области - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу.
Председательствующий судья
Т.Л.МИХАЙЛОВА
Судьи
М.Б.ОСИПОВА
А.А.СУРНЕНКОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "BANKLAW.RU | Банки и банковские операции (банковское дело)" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДЕВЯТНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 13.10.2008 ПО ДЕЛУ N А35-1589/08-С21
Разделы:Финансовая аренда (лизинг); Банковские операции; Налог на прибыль организаций; Транспортный налог
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДЕВЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 13 октября 2008 г. по делу N А35-1589/08-С21
Резолютивная часть постановления объявлена 01 октября 2008 г.
Постановление в полном объеме изготовлено 13 октября 2008 г.
Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Михайловой Т.Л.,
судей Осиповой М.Б.,
Сурненкова А.А.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Овсянниковой Е.С.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по N 3 по Курской области на решение Арбитражного суда Курской области от 30.07.2008 года по делу N А35-1589/08-С21 (судья Ольховиков А.Н.),
принятое по заявлению закрытого акционерного общества "ГОТЭК-АВТО" к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по N 3 по Курской области об оспаривании решения налогового органа,
при участии:
- от налогового органа: Гладких С.Н., специалиста-эксперта по доверенности N 03-12/109 от 08.05.2008 г., Новиковой И.Н., специалиста 1 разряда по доверенности N 03-12/135 от 30.09.2008 г., Решетняк О.В., ведущего специалиста-эксперта по доверенности N 0312/137 от 30.09.2008 г., Чернова А.В., главного государственного налогового инспектора по доверенности N 0312/114 от 26.05.2008 г.;
- от налогоплательщика: Бушнева О.Н., адвоката по доверенности б/н от 06.05.2008 г.,
установил:
Закрытое акционерное общество "ГОТЭК-АВТО" (далее - общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Курской области с заявлением о признании недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Курской области (далее - инспекция, налоговый орган) N 09-12/07 от 18.02.2008 года о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части взыскания штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на прибыль организаций в сумме 54 559 руб., пеней по налогу на прибыль организаций в сумме 42 822 руб., налога на прибыль организаций в сумме 272 795 руб., а также в части уменьшения убытков в целях исчисления налога на прибыль организаций за 2005 г. - в сумме 1 169 208 руб., за 2006 г. - в сумме 3 555 890 руб.
Решением Арбитражного суда Курской области от 30.07.2008 года заявленные требования удовлетворены в полном объеме.
Налоговый орган, считая решение арбитражного суда первой инстанции незаконным и необоснованным, обратился с апелляционной жалобой на него, в которой ставит вопрос об отмене состоявшегося судебного акта в связи с несоответствием выводов суда, изложенных в решении, обстоятельствам дела, и неправильным применением судом норм материального права.
В обоснование апелляционной жалобы налоговый орган ссылается на неправильное применение судом нормы подпункта 2 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которой расходом в виде процентов по долговым обязательствам признается первоначальная доходность, установленная эмитентом (ссудодателем) в условиях эмиссии (выпуска, договора).
Поскольку дополнительными соглашениями к договорам займа процентная ставка за предоставление займов была увеличена по сравнению с первоначально согласованным размером процентов, по мнению инспекции, общество должно было рассчитывать расход для целей налогообложения налогом на прибыль исходя из первоначально установленной процентной ставки.
Также инспекция считает, что в нарушение главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации общество с ограниченной ответственностью "ГОТЭК-АВТО" необоснованно учло в составе расходов часть лизинговых платежей в виде амортизационных отчислений, что привело к увеличению расходов налогоплательщика и уменьшению налоговой базы по налогу на прибыль в проверяемом периоде.
По мнению инспекции, в данном случае сумму амортизационных отчислений в составе лизинговых платежей следует рассматривать как расходы на приобретение права собственности на предметы лизинга, являющиеся амортизируемым имуществом, образующие первоначальную стоимость амортизируемого имущества после перехода права собственности на него к лизингополучателю, которая включается в затраты в целях налогообложения через амортизационные отчисления.
Кроме того, инспекция расценивает взаимоотношения, сложившиеся между лизингодателем и лизингополучателем, как отношения, способные оказывать влияние на условия и экономические результаты их деятельности: возможность минимизации налога на прибыль путем увеличения расходов. Данный вывод инспекция основывает на том факте, что председатель совета директоров закрытого акционерного общества "ГОТЭК-АВТО" Чуйков В.А. является одновременно и председателем совета директоров закрытого акционерного общества "Универсальный лизинг".
Представитель налогоплательщика возразил против удовлетворения апелляционной жалобы, считая обжалуемое решение законным и обоснованным. Общество считает, что судом первой инстанции были подробно исследованы все обстоятельства данного дела, при этом налоговый орган никаких новых доводов при подаче апелляционной жалобы не заявил.
Изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, выслушав пояснения представителей налогового органа и налогоплательщика, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции следует оставить без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.
Как следует из материалов дела, в отношении закрытого акционерного общества "ГОТЭК-АВТО" межрайонной инспекцией Федеральной налоговый службы N 3 по Курской области на основании решения N 09-10/87 от 17.09.2007 года была проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления, удержания, полноты и своевременности уплаты налогов, результаты которой оформлены актом N 09-08/01 от 15.01.2008 года.
По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Курской области принято решение N 09-12/07 от 18.02.2008 г. "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", в соответствии с которым закрытое акционерное общество "ГОТЭК-АВТО", в том числе, привлечено к налоговой ответственности за неуплату налога на прибыль, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания штрафа в сумме 54 559 руб.
Кроме того, данным решением обществу доначислены налог на прибыль организаций в сумме 272 795 руб., пени по налогу на прибыль организаций в сумме 42 833 руб., а также предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета, в том числе уменьшить убытки, исчисленные по данным налогового учета при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, за 2005 год в сумме 1 169 208 руб., за 2006 год в сумме 3 555 890 руб.
Не согласившись с решением инспекции N 09-12/07 от 18.02.2008 г. "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в данной части, общество обратилось в арбитражный суд.
Удовлетворяя требования налогоплательщика, Арбитражный суд Курской области правомерно исходил из следующего.
В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой понимаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, в порядке, определяемом главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.
В силу пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). В зависимости от характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика, расходы подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
Статьей 253 Кодекса установлено, что расходы, связанные с производством и реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, прочие расходы.
Расходы, в зависимости от принятой налогоплательщиком учетной политики, признаются таковыми в отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты - метод начисления (статья 272 Налогового кодекса) или в отчетном периоде, когда произведена фактическая оплата товаров (работ, услуг) - кассовый метод (статья 273 Налогового кодекса).
Согласно подпункту 10 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество, а также расходы на приобретение имущества, переданного в лизинг. В случае, если имущество, полученное по договору лизинга, учитывается у лизингополучателя, расходами, учитываемыми в соответствии с настоящим подпунктом, признаются: у лизингополучателя - арендные (лизинговые) платежи за вычетом суммы амортизации по этому имуществу, начисленной в соответствии со статьей 259 настоящего Кодекса; у лизингодателя - расходы на приобретение имущества, переданного в лизинг.
Таким образом, при принятии в лизинг амортизируемого имущества лизингополучатель исключает из состава лизинговых платежей суммы начисленной амортизации по такому имуществу, если по условиям договора лизинга оно учитывается у него на балансе.
Под амортизируемым имуществом статьей 256 Налогового кодекса понимается имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности, используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10 000 рублей.
Статьей 257 Кодекса предусмотрено, что первоначальной стоимостью имущества, являющегося предметом лизинга, признается сумма расходов лизингодателя на его приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с настоящим Кодексом.
Пунктом 7 статьи 258 Налогового кодекса определено, что имущество, полученное (переданное) в финансовую аренду по договору финансовой аренды (договору лизинга), включается в соответствующую амортизационную группу той стороной, у которой данное имущество должно учитываться в соответствии с условиями договора финансовой аренды (договора лизинга).
В соответствии со статьей 665 Гражданского кодекса Российской Федерации, статьей 2 Федерального закона от 29.10.1998 г. N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)" по договору финансовой аренды (договору лизинга) арендодатель (лизингодатель) обязуется приобрести в собственность указанное арендатором (лизингополучателем) имущество у определенного им продавца и предоставить лизингополучателю это имущество за плату во временное владение и пользование.
Предметом лизинга, в силу статьи 3 Федерального закона "О финансовой аренде (лизинге)", могут быть любые непотребляемые вещи, в том числе предприятия и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другое движимое и недвижимое имущество, которое может использоваться для предпринимательской деятельности.
Предмет лизинга, переданный во временное владение и пользование лизингополучателю, является собственностью лизингодателя. Право владения и пользования предметом лизинга в полном объеме переходит к лизингополучателю, если договором лизинга не установлено иное (статья 11 Федерального закона от 29.10.1998 г. N 164-ФЗ).
При прекращении договора лизинга лизингополучатель обязан вернуть лизингодателю предмет лизинга в состоянии, в котором он его получил, с учетом нормального износа или износа, обусловленного договором лизинга (статья 17 Федерального закона от 29.10.1998 г. N 164-ФЗ)
В силу статьи 19 Федерального закона от 29.10.1998 г. N 164-ФЗ, договор лизинга может содержать условие о том, что предмет лизинга переходит в собственность лизингополучателя по истечении срока договора лизинга или до его истечения на условиях, предусмотренных соглашением сторон.
Согласно статье 15 Федерального закона от 29.10.1998 г. N 164-ФЗ на основании договора лизинга лизингодатель обязуется приобрести у определенного продавца в собственность определенное имущество для его передачи за определенную плату на определенный срок, на определенных условиях в качестве предмета лизинга лизингополучателю, выполнить другие обязательства, вытекающие из содержания договора лизинга; лизингополучатель обязуется принять предмет лизинга в порядке, предусмотренном указанным договором лизинга, выплатить лизингодателю лизинговые платежи в порядке и в сроки, которые предусмотрены договором лизинга, по окончании срока действия договора лизинга возвратить предмет лизинга, если иное не предусмотрено указанным договором лизинга, или приобрести предмет лизинга в собственность на основании договора купли-продажи, выполнить другие обязательства, вытекающие из содержания договора лизинга.
Статьей 28 Федерального закона от 29.10.1998 г. N 164-ФЗ под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга, в которую входит возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю, возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг, а также доход лизингодателя. В общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга, если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю. Размер, способ осуществления и периодичность лизинговых платежей определяются договором лизинга с учетом названного Федерального закона.
При этом под выкупной ценой арендованного имущества статьей 624 Гражданского кодекса Российской Федерации понимается цена, по которой стороны договорились передать в собственность арендатора имущество. Такая договоренность может включать в себя зачет в счет выкупной цены арендных или лизинговых платежей, или их части, или остаточную стоимость имущества.
На основании статьи 31 Федерального закона от 29.10.1998 г. N 164-ФЗ предмет лизинга, переданный лизингополучателю по договору лизинга, учитывается на балансе лизингодателя или лизингополучателя по взаимному соглашению. При этом амортизационные отчисления производит сторона договора лизинга, на балансе которой находится предмет лизинга.
Из изложенного следует, что лизинговый платеж по договору лизинга является единым платежом независимо от того, из каких составных частей он состоит, в том числе и от наличия в его составе выкупной цены.
В целях исчисления налога на прибыль лизинговые платежи являются расходами, связанными с производством и реализацией и подлежат учету в том налоговом периоде, к которому они относятся, в зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов.
Амортизационные же отчисления по имуществу, находящемуся в лизинге, в силу прямых указаний, содержащихся в пункте 7 статьи 258, подпункте 10 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса, статье 31 Федерального закона от 29.10.1998 г. N 164-ФЗ, начисляются той стороной договора лизинга, у которой имущество находится на балансе.
Материалами дела установлено, что закрытым акционерным обществом "ГОТЭК-АВТО" (лизингополучатель) с закрытым акционерным обществом "Универсальный лизинг" (лизингодатель) в 2005 и 2006 годах был заключен ряд договоров лизинга.
Условиями договоров лизинга устанавливалось, что исключительные права собственности на объекты лизинга принадлежат лизингодателю. Объекты, переданные лизингополучателю, учитываются на балансе лизингодателя и им же начисляется амортизация по переданным в лизинг объектам с применением линейного метода начисления амортизации и коэффициента ускорения 3.0. К лизингополучателю переходит право пользования объектами лизинга и право собственности на доходы, получаемые в результате использования объектов лизинга.
За представленное право использования объектов лизинга лизингополучатель обязался уплачивать лизингодателю лизинговые платежи ежемесячно равными платежами, исчисляемыми исходя из общей суммы лизингового платежа, определяемого договорами. В договорах также указана первоначальная балансовая стоимость объектов лизинга.
По условиям договоров лизинга результатом их исполнения должен был стать переход права собственности на объекты лизинга к лизингополучателю. При этом, согласно пунктам 13 большинства договоров лизинга, по завершении сделки лизингополучатель осуществляет выкуп предмета лизинга по остаточной стоимости или по дополнительно согласованной стоимости на основании дополнительных соглашений к договорам лизинга, заключаемых по завершении сделки.
Выкупная стоимость объектов, переданных в лизинг по договорам N ГА-21 от 16.10.2003 г. и N ГА-22 от 21.11.2003 г., была согласована сторонами и включена в общую стоимость договора лизинга.
Договорами лизинга N ГА-4 от 05.03.2001 г. и N ГА-23 от 22.12.2003 г. предусматривалась безвозмездная передача имущества, переданного в лизинг, по окончании срока действия договоров лизинга.
При определении налоговой базы по налогу на прибыль обществом, применяющим в целях налогообложения метод начисления (приказы N 160 от 31.12.2004 года и N 209 от 30.12.2005 года), в качестве расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за 2005 и 2006 годы, учтена сумма лизинговых платежей по договорам лизинга в 2005 году в сумме 1 875 846 руб., в 2006 году в сумме 3 965 262 руб.
Проанализировав нормы действующего налогового и гражданского законодательства, а также условия заключенных налогоплательщиком договоров лизинга, суд области пришел к правильному выводу о том, что названное законодательство не ограничивает право лизингополучателя в целях налогообложения налогом на прибыль учесть весь лизинговый платеж (вне зависимости от его составляющих, в том числе от включения в состав лизинговых платежей выкупной платы) в составе прочих расходов налогоплательщика, связанных с производством и реализацией.
Довод инспекции о наличии у налогоплательщика обязанности вычленить из состава лизингового платежа сумму амортизационных отчислений по полученному в лизинг имуществу как эквивалент выкупной платы и исключить ее из состава прочих расходов в целях налогообложения в качестве суммы, формирующей первоначальную стоимость амортизируемого имущества, правомерно отклонен судом области, поскольку он противоречит нормам налогового и гражданского законодательства, устанавливающим, что обязанность по начислению амортизационных платежей лежит на стороне, на балансе которой находится имущество, переданное в лизинг.
Судом установлено, что спорное имущество находилось на балансе лизингодателя, им же начислялась амортизация по этому имуществу. Налоговым органом это обстоятельство не опровергнуто.
Оценивая довод налогового органа о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить следующее.
Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53 от 12.10.2006 года "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, под которой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны, если налоговым органом не доказано обратное.
Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
При этом вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий.
Действующее законодательство возлагает на налоговые органы обязанность доказывать недобросовестность налогоплательщика. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений. При этом пунктом 1 названной статьи и пунктом 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возложена на орган, который принял решение.
Ссылаясь в качестве довода, обосновывающего получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, на то обстоятельство, что председателями совета директоров акционерных обществ "ГОТЭК-АВТО" и "Универсальный лизинг" является одновременно одно и то же физическое лицо - Чуйков В.А., налоговый орган не доказал, что данное обстоятельство могло повлиять на результаты сделок, заключенных между названными организациями.
Между тем, согласно статье 69 Закона Российской Федерации от 26.12.1995 г. N 208-ФЗ "Об акционерных обществах", правом руководить текущей деятельностью общества (в том числе представлять интересы общества и совершать сделки) наделен только единоличный исполнительный орган общества. Совет директоров акционерного общества, являющийся коллегиальным органом управления обществом, осуществляет общее руководство деятельностью общества, включая определение направлений деятельности акционерного общества.
Аналогичные положения содержатся в уставе закрытого акционерного общества "ГОТЭК-АВТО".
Доказательств того, что Чуйков В.А, являющийся председателем коллегиального органа управления акционерных обществ "ГОТЭК-АВТО" и "Универсальный лизинг", имел возможность оказывать влияние на генеральных директоров данных обществ относительно условий заключаемых ими сделок либо на экономические результаты деятельности обществ, суду не представлено.
В силу пункта 1 статьи 20 Налогового кодекса взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц. Одновременно пунктом 2 статьи 20 Налогового кодекса установлено, что суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 статьи 20 Кодекса.
Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 04.12.2003 г. N 441-О указал, что в ходе рассмотрения дела, касающегося законности и обоснованности вынесения налоговым органом решения о доначислении налогоплательщику налога и пеней, арбитражный суд может признать лица взаимозависимыми и по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 статьи 20 Налогового кодекса, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг). Однако это право может быть использовано судом лишь при условии, что эти основания указаны в других правовых актах, а отношения между этими лицами объективно могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг), в том числе в случаях совершения хозяйственным обществом сделок с заинтересованными лицами, признаваемыми таковыми законом.
В то же время, взаимозависимость юридических лиц не является нарушением законодательства, в том числе налогового, а главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации не предусмотрены особые правила определения расходов взаимозависимыми налогоплательщиками.
Признание лиц взаимозависимыми дает налоговому органу право проверять правильность применения цен по сделкам при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов и доначислять налоги и пени при наличии оснований, предусмотренных пунктом 3 статьи 40 Кодекса, на что указывал Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в пункте 2 Информационного письма от 17.03.2003 г. N 71, однако, указанное обстоятельство само по себе не может являться для признания налогоплательщика недобросовестным.
В силу изложенного, довод инспекции относительно недобросовестности налогоплательщика отклоняется за несостоятельностью, так как он носит предположительный характер и не подтверждается материалами дела.
Доказательств совершения обществом и его контрагентом согласованных действий, направленных на искусственное создание условий для получения незаконной налоговой выгоды, инспекция не представила.
Удовлетворяя требования налогоплательщика в части, касающейся внереализационных расходов, Арбитражный суд Курской области пришел к обоснованному выводу о правомерности включения обществом в состав внереализационных расходов процентов по договору займа.
Согласно материалам дела, 25.04.2006 года закрытое акционерное общество "ГОТЭК-АВТО" заключило с закрытым акционерным обществом "ГОТЭК" договор займа N 10-А на сумму 3 300 000 руб., на основании которого на счет общества "ГОТЭК-АВТО" по платежным поручениям N 1463 от 25.04.2006 года и N 1494 от 26.04.2006 года поступили суммы 2 710 000 руб. и 590 000 руб.
Первоначально по условиям данного договора за пользование денежными средствами была предусмотрена процентная ставка в размере 11 процентов годовых (пункт 1.2 договора займа).
Дополнительными соглашениями от 23.06.2006 года и от 23.10.2006 года процентная ставка за пользование займом устанавливались в размере соответственно 12.24 и 12.1 процентов годовых.
Сумма процентов, исчисленных по измененной процентной ставке и учтенных налогоплательщиком в целях налогообложения в 2006 г., составила 20638 руб.
Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 265 Кодекса в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией, в частности, расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 настоящего Кодекса, а также процентов, уплачиваемых в связи с реструктуризацией задолженности по налогам и сборам в соответствии с порядком, установленным Правительством Российской Федерации.
При этом расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного). Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения указанных ценных бумаг у третьих лиц) и первоначальной доходности, установленной эмитентом (заимодавцем) в условиях эмиссии (выпуска, договора), но не выше фактической.
В соответствии с пунктом 1 статьи 269 Кодекса (в редакции, действовавшей в проверяемый период) под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.
Расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях. Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения. При определении среднего уровня процентов по межбанковским кредитам принимается во внимание информация только о межбанковских кредитах.
При этом существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.
При отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом (включая проценты и суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц), принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в 1.1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте.
В целях настоящего пункта под ставкой рефинансирования Центрального банка Российской Федерации понимается:
- - в отношении долговых обязательств, не содержащих условие об изменении процентной ставки в течение всего срока действия долгового обязательства, - ставка рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действовавшая на дату привлечения денежных средств;
- - в отношении прочих долговых обязательств - ставка рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действующая на дату признания расходов в виде процентов.
Из совокупного толкования приведенных норм следует, что законодатель, объединяя в одном понятии "проценты" долговые обязательства стороны-должника по различного рода обязательствам, тем не менее, в целях налогообложения выделяет из них обязательства, предметом которых непосредственно являются деньги как объект гражданских прав, а также обязательства, связанные с эмиссией ценных бумаг, устанавливая для них особый порядок определения расходов, учитываемых в целях налогообложения.
Статья 142 Гражданского кодекса Российской Федерации под ценной бумагой понимается документ, удостоверяющий с соблюдением установленной формы и обязательных реквизитов имущественные права, осуществление или передача которых возможны только при его предъявлении. С передачей ценной бумаги переходят все удостоверяемые ею права в совокупности.
К ценным бумагам, в силу статьи 143 Гражданского кодекса, относятся: государственная облигация, облигация, вексель, чек, депозитный и сберегательный сертификаты, банковская сберегательная книжка на предъявителя, коносамент, акция, приватизационные ценные бумаги и другие документы, которые законами о ценных бумагах или в установленном ими порядке отнесены к числу ценных бумаг.
Виды прав, которые удостоверяются ценными бумагами, обязательные реквизиты ценных бумаг, требования к форме ценной бумаги и другие необходимые требования определяются законом или в установленном им порядке.
Статьей 2 Федерального закона от 22.04.1996 года N 39-ФЗ "О рынке ценных бумаг" под эмиссией понимается первичное размещение, последовательность действий эмитента по размещению эмиссионных ценных бумаг, установленная данным Федеральным законом.
Согласно статье 19 Федерального закона от 22.04.1996 года N 39-ФЗ процедура эмиссии эмиссионных ценных бумаг, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации, включает следующие этапы:
- - принятие эмитентом решения о выпуске эмиссионных ценных бумаг;
- - регистрацию выпуска эмиссионных ценных бумаг;
- - для документарной формы выпуска - изготовление сертификатов ценных бумаг;
- - размещение эмиссионных ценных бумаг;
- - регистрацию отчета об итогах выпуска эмиссионных ценных бумаг.
При регистрации проспекта эмиссии ценных бумаг процедура эмиссии дополняется следующими этапами:
- - подготовкой проспекта эмиссии эмиссионных ценных бумаг;
- - регистрацией проспекта эмиссии эмиссионных ценных бумаг;
- - раскрытием всей информации, содержащейся в проспекте эмиссии;
- - раскрытием всей информации, содержащейся в отчете об итогах выпуска.
Пунктом 3 статьи 17 Федерального закона от 22.04.1996 года N 39-ФЗ установлено, что эмитент не вправе изменить решение о выпуске (дополнительном выпуске) эмиссионных ценных бумаг в части объема прав по эмиссионной ценной бумаге, установленных этим решением, после государственной регистрации выпуска (дополнительного выпуска) эмиссионных ценных бумаг, т.е., условия эмиссии для всех заинтересованных лиц являются едиными и неизменяемыми.
В соответствии со статьей 807 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору займа одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.
Если иное не предусмотрено законом или договором займа, займодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определенных договором. При отсутствии в договоре условия о размере процентов их размер определяется существующей в месте жительства займодавца, а если займодавцем является юридическое лицо, в месте его нахождения ставкой банковского процента (ставкой рефинансирования) на день уплаты заемщиком суммы долга или его соответствующей части (статья 809 Гражданского кодекса Российской Федерации).
Согласно пункту 1 статьи 421 Гражданского кодекса граждане и юридические лица свободны в заключении договора, в частности, они вправе самостоятельно определять условия договора (пункт 4 статьи 421 Кодекса).
Это правило распространяется и на условие об изменении и расторжении договора. Так, согласно пункту 1 статьи 450 Кодекса по соглашению сторон могут быть изменены условия договора, а также договор может быть расторгнут.
Следовательно, условия договора займа, в том числе, в части размера процентов, зависят от воли сторон и могут быть изменены по их оглашению.
Из изложенного следует, что, ограничивая в целях определения расходов, учитываемых в целях налогообложения, размер процентов по долговым обязательствам пределами первоначальной доходности, установленной эмитентом (ссудодателем) в условиях эмиссии (выпуска, договора), законодатель имеет в виду именно проценты, начисленные эмитентом (ссудодателем) в условиях эмиссии исходя из особенностей эмиссии ценных бумаг как одностороннего юридического действия. Вследствие этого, правило о том, что при изменении доходности от первоначальной необходимо учитывать первоначальный размер доходности, установленной эмитентом (ссудодателем), но не выше фактической, относится только к эмиссии.
В отношении процентов, уплачиваемых по договору займа, действует ограничение, установленное статьей 269 Налогового кодекса и предоставляющее налогоплательщику право выбрать один из двух способов расчета предельной величины расходов, предусмотренных пунктом 1 названной статьи.
При этом, статьей 269 Кодекса (в редакции Федерального закона от 06.06.2005 года N 58-ФЗ) специально оговаривается, что в случае, если по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом, определяется применительно к ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, и речь не идет о долговых обязательствах, не содержащих условие об изменении процентной ставки в течение всего срока действия долгового обязательства, то под ставкой рефинансирования для такого обязательства в целях определения расходов понимается ставка рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действующая на дату признания расходов в виде процентов, а расходом, соответственно, будет являться фактическая ставка по договору в рублях, не превышающая действующую на дату признания расхода ставку рефинансирования Банка России, увеличенную в 1.1 раза.
Как установлено судом первой инстанции, сторонами договора займа N 10-А ль 25.04.2005 года в пункте 7 договора предусмотрена возможность внесения любых изменений и дополнений, при условии, что они совершены в письменной форме и подписаны полномочными представителями сторон.
Таким образом, суд обоснованно пришел к выводу, что стороны договора займа вправе были вносить изменения, касающиеся процентной ставки, установленной по договору займа путем заключения дополнительных соглашений в письменной форме.
Такие соглашения были заключены сторонами 23.06.2006 года и 23.10.2006 года, при этом, следует отметить, что измененная процентная ставка не превышала предельную величину процентов, которая может быть учтена в качестве расходов в целях налогообложения в соответствии с учетной политикой общества (по методу начисления).
В частности:
- - при действовавшей с 26.12.2005 года ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации 12 процентов (телеграмма ЦБ РФ от 23.12.2005 года N 1643-У) процентная ставка, предусмотренная договором займа N 10-А, составляла 11 процентов;
- - при действовавшей с 26.06.2006 года ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации 11.5 процентов (телеграмма ЦБ РФ от 23.06.2006 года N 1696-У) и предельной величине процентов 12.65, процентная ставка по дополнительному соглашению от 23.06.2006 года составила 12.24 процентов годовых;
- - при действующей с 23.10.2006 года ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации 11 процентов (телеграмма ЦБ РФ от 20.10.2006 года N 1734-У) и предельной величине процентов 12.1, процентная ставка по дополнительному соглашению от 23.10.2006 года составила 12.1 процентов годовых.
Следовательно, при получении займа и формировании расходов в целях налогообложения налогоплательщиком были соблюдены требования статьи 269 Налогового кодекса, в связи с чем оснований для признания этих расходов необоснованно завышенными у налогового органа не имелось.
Кроме того, суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить следующее.
В соответствии с положениями статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации для учета расходов (затрат) для целей налогообложения они должны быть экономически обоснованы, документально подтверждены и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Под обоснованными расходами (затратами) понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, целью которых является получение доходов, а следовательно, они должны удовлетворять принципу рациональности и обусловлены обычаями делового оборота.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Понятие "экономическая оправданность затрат" налоговым законодательством не определено, оно является оценочным, что возлагает на налоговый орган обязанности по доказыванию того обстоятельства, что учтенные налогоплательщиком в проверяемом периоде в качестве уменьшающих налогооблагаемую базу расходы были экономически неоправданны. При этом налоговое законодательство не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их целесообразности, рациональности и эффективности.
Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24.02.2004 года N 3-П, судебный контроль также не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.
В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.
Планирование предпринимательской деятельности, в том числе в отношении видов и целей деятельности и получения доходов, является исключительной компетенцией самого предприятия.
Налоговый орган не привел доказательств того, что произведенные налогоплательщиком расходы в виде процентов по долговым обязательствам и по уплате лизинговых платежей являются экономически необоснованными, либо доказательств согласованной направленности действий налогоплательщика и его контрагентов на получение необоснованной выгоды с использованием гражданско-правовых инструментов.
Документы, представленные налогоплательщиком в обоснование произведенных затрат, не имеют каких-либо противоречий и недостоверных сведений, а также неполноты отражения данных.
Основываясь на изложенном, суд апелляционной инстанции считает законным и обоснованным вывод суда первой инстанции о недоказанности налоговым органом фактов завышения налогоплательщиком в 2005 и 2006 годах убытков в целях исчисления налога на прибыль в суммах соответственно 1 169 208 руб. и 3 555 890 руб., и занижения подлежащего уплате в бюджет налога на прибыль в сумме 272 795 рублей вследствие неправомерного включения в состав расходов, учитываемых в целях налогообложения, расходов в виде лизинговых платежей и процентов за пользование заемными денежными средствами.
В силу статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации в случае уплаты причитающихся сумм налогов (сборов) в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки налогоплательщик должен уплатить пени. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, и уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.
Так как условием начисления пеней является несвоевременная уплата налога, с учетом вывода суда об отсутствии у налогового органа оснований для доначисления налога на прибыль в сумме 272 795 руб., у него также не имелось оснований и для начисления пеней в сумме 42 822 руб. за несвоевременную уплату налога в бюджет.
В соответствии со статьей 106 Налогового кодекса налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.
В силу статьи 108 Налогового кодекса никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом. Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.
Статьей 109 Кодекса установлено, что лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, в частности, в силу отсутствие события налогового правонарушения.
Поскольку материалами дела доказана правомерность включения обществом в состав расходов по налогу на прибыль лизинговых платежей, а также расходов в виде процентов по долговым обязательствам, то в действиях закрытого акционерного общества "ГОТЭК - АВТО" отсутствует событие налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации - неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий.
Следовательно, налоговым органом необоснованно начислен штраф в сумме 54 559 рублей.
Судом первой инстанции в полном объеме установлены фактические обстоятельства дела и правильно применены нормы материального права.
Нарушений норм процессуального права, являющихся, в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.
Апелляционная жалоба убедительных доводов, позволяющих отменить обжалуемое решение, не содержит, в связи с чем она не может быть удовлетворена судом апелляционной инстанции.
Учитывая результат рассмотрения дела, государственная пошлина в сумме 1000 руб., уплаченная инспекцией при подаче апелляционной жалобы, возврату не подлежит.
Руководствуясь статьями 16, 17, 258, 266 - 268, пунктом 1 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Курской области от 30.07.2008 года оставить без изменения, а апелляционную жалобу межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Курской области - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу.
Председательствующий судья
Т.Л.МИХАЙЛОВА
Судьи
М.Б.ОСИПОВА
А.А.СУРНЕНКОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "BANKLAW.RU | Банки и банковские операции (банковское дело)" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)